2017年9月1日,在十二届全国人大常委会第30次专题讲座上,中国法学会财税法学研究会会长、北京大学法学院刘剑文教授应邀为张德江委员长和全国人大常委会委员做了题为《落实税收法定原则的意义与路径》的专题报告。
这是刘剑文第二次应邀为全国人大常委会作专题讲座,上一次是2006年10月31日给时任全国人大常委会委员长吴邦国等中央领导以及全国人大常委会委员讲授《我国的税收法律制度》,讲座内容之一推动了《企业所得税法》的出台,引发社会的广泛关注与积极回应。
9月6月,刘剑文接受了澎湃新闻(www.thepaper.cn)的专访,他表示,这次讲座与11年前不同,当时还有点紧张,而这次没有了紧张的感觉,这次既讲出了学界的一些心声和期许,还反映出了老百姓的一种期待。
澎湃新闻:这次授课的主要围绕什么问题进行? 刘剑文:
澎湃新闻:什么是“税收法定原则”? 刘剑文:
澎湃新闻:“税收法定原则”在我国的落实经历了一个怎样的过程? 刘剑文:
2015年3月15日,十二届全国人大三次会议审议通过了关于修改《立法法》的决定,“税收法定原则”正式载入《立法法》,这是2000年立法法出台以来的首次修改。
2015年3月26日,新华社刊发“全国人大常委会法工委负责人就《贯彻落实税收法定原则的实施意见》答问”,“答问”称,《贯彻落实税收法定原则的实施意见》已经党中央审议通过,实施意见明确,开征新税的,应当通过全国人大及其常委会制定相应的税收法律,同时对现行15个税收条例修改上升为法律或者废止的时间作出了安排。 刘剑文:
强调“税收法定原则”不仅具有推进民主法治、保护纳税人权利的功能,还有助于凝聚和提升人民对税收的认同和遵从度,增强政府的公信力,化解潜在的社会矛盾,成为国家治理现代化和依法治国战略的关键举措。
具体对中国而言,党中央决定“落实税收法定原则”,是实现坚持党的领导、人民当家作主和依法治国有机统一的体现,不仅有利于实现纳税人依法纳税、征税机关依法征税、国家依法取得财政收入,也有利于建立科学、完备的税收法律体系,优化税制。
澎湃新闻:要准确理解“税收法定原则”应注意什么问题? 刘剑文:
必须强调的是,税收法定原则中的“法”,仅限于狭义的法律,即立法机关通过法定程序制定的法律文件。在我国,就是指全国人大及其常委会制定的法律,而不包括行政机关制定的行政法规、规章及其他规范性文件。
而且,虽然明确了税率由法律规定,但并不排除税收单行法律可以确定一个合理的税率幅度,同时授权国务院或地方在该幅度内来确定和调整具体适用税率。这种方式是科学、合理的,符合我国国情,有利于因地制宜,发挥地方的自主性。
澎湃新闻:所以存在着所谓“税收授权立法”,即因种种原因,全国人大授权国务院对个别税种制定行政法规。当前我国只有少数几个税种是由全国人大或其常委会立法的,其余均为国务院颁布的行政法规。应该如何处理好“税收法定原则”和“税收授权立法”这对概念的关系呢? 刘剑文:
落实税收法定原则并不意味着绝对地否定和排斥税收授权立法,而是强调在法定范围内、按法定程序并通过法定方式来行使税收授权立法权。相应地,税收授权立法也不会天然等同于削弱税收法定,而恰恰是以承认税收法定为前提的,建立在法律相对保留的基础上。在现代法治国家,税收授权立法具有适度减轻立法机关的负担、补充立法机关的不足,以及补救立法机关立法缓不济急的优势。
但值得注意的是授权立法中有一种手段称为“法条授权”,是指立法机关在其制定的税收法律中,运用某一条款或者若干条款,将某些特定立法权授予有关机关,并不是全部授权,这时就应当注意,如果授权其对税收优惠、税目、税额等实体性税收基本要素予以确定,那就容易致使法律的实施效果大打折扣,不利于维护税收法律本身的稳定性、确定性和权威性,因而亟需对此加以规范和约束。
澎湃新闻:“税收授权立法”这种形式存在的背景和意义是什么呢? 刘剑文:
澎湃新闻:能否举一个例子说明当前这种税种“授权立法”形式的的缺点? 刘剑文:
举例来说,2007年5月30日凌晨,财政部、国家税务总局联合发文(《关于调整证券(股票)交易印花税税率的通知》财税字〔2007〕84号),上调证券(股票)交易印花税税率为3‰。以规范性文件的形式在一夜之间调整税率,虽然其目标在于防止过度投机,具有目的正当性,但在程序的规范和合法性上有待加强。
按照当前法治国家建设的时代要求,1985年全国人大授权决定已不符合《立法法》第10条关于授权明确性原则的规定,迫切需要加以调整;转授权更是给税收法治建设带来了困惑和不良后果,比如容易导致部门利益制度化,程序不够公开、透明和规范,缺少公民的诉求表达和参与机制,因稳定性不足而影响税法权威和市场预期的确定性,等等。
正因为此,学界一直呼吁全国人大收回设税权,在2013年全国人大会议上,一些全国人大代表提交了《关于终止授权国务院制定税收暂行规定或者条例的议案》。
澎湃新闻:在以前旧的观念里,我们可能更多地将税收视为一个国家宏观调控的工具,您怎么看待这种认识与“税收法定原则”的关系? 刘剑文:
澎湃新闻:那么落实“税收法定原则”到目前为止在我国取得了哪些成就呢? 刘剑文:
其次,我们高效地建构了较为完整的税制和税收规范体系。国务院根据全国人大的两次授权决定,在较短时间内颁布实施了一系列税种的暂行条例,与几部税收法律一起形成了适应社会主义市场经济需要的税制框架。
最后,党的十八届三中全会《决定》提出“落实税收法定原则”以来,税收法制工作不断取得新的进展和成果。2016年12月十二届全国人大常委会第二十五次会议审议通过了《环境保护税法》是中央明确强调落实税收法定原则之后出台的第一部税收法律,作为一部新税种法律,对我国未来的税收立法具有示范和标杆作用。眼下,《烟叶税法》(草案)已经提请全国人大常委会初次审议。
澎湃新闻:您刚刚提到当前我国税法方面存在着供给不足的问题,可以具体解释一下吗?除了这方面还有没有其他问题?
第二,税收法律的可执行性不够强。由于我国目前的税收法律有较多抽象宽松的原则性规定,缺乏必要的定义性条款,使得税收要素不够明确清晰,甚至是直接笼统地授权给国务院或财税主管部门规定,法律的可执行性不强。税法过于简短,也为税法执行中的行政解释提供了过大的空间,甚至容易导致一些随意性执法行为。税法解释原本是为了正确适用税收法律所作的具体说明,但在实践中,部门的“批复”或“决定”却取代了被解释对象,成为实际上直接发挥效力的依据,甚至有时还突破了税法规定的文义,相当于变相立法。
第三,税收法律的执行状况不佳。税法的一些规定在现实中被打折扣、搞变通。比如,一些地方政府自行设定税收优惠或降低法定税率,以进行“低税竞争”。这折射出我国税收执法领域“依法征税”意识有待加强,依法治税还需不断强调。近年来,在国务院领导下,“过头税”、“按指标征税”和税收政策无序竞争等现象已经大幅收敛,但依然有必要加以防范。
澎湃新闻:党的十八届三中全会《决定》提出:“到二〇二〇年,在重要领域和关键环节改革上取得决定性成果,完成本决定提出的改革任务。”落实税收法定原则是全面深化改革和全面依法法国的一项重点任务,《贯彻落实税收法定原则的实施意见》也已经为2020年前完成相关立法工作规划了明确的时间表、路线图,从现在起到2020年只有不到3年的时间了,时间紧迫,应该如何进一步实现“税收法定原则”呢? 刘剑文:
第一,不再出台新的税收条例。对于拟新开征的税种,应根据相关工作的进展情况,同步起草相关法律草案,并适时提请全国人大常委会审议。
第二,有计划地将现行税收条例修改上升为法律并相应废止条例。不涉及税制改革的税种,应根据工作进展和实际需要,依循积极、稳妥、有序、先易后难的理念,将相关税收条例平行上升为法律。对于需进行改革的税种,应配合税制改革进程,适时将相关税收条例上升为法律,并相应废止有关税收条例。
澎湃新闻:在实现税收法律化的过程中还应该特别注意什么问题? 刘剑文:
而要提高立法质量,重要的途径就是坚持科学立法和民主立法。也就是说,在制定不同层级的税收法律规范时,应当建立起不同程度的民意机制,将正当程序理念引入涉及纳税人实质利益的法规、规章和规范性文件的制定过程中。要强调立法全过程的公开透明,通过公布法律草案、座谈、听证、评估等方式,保障社会公众对于税收立法的广泛参与和监督;通过聘请法律顾问、设立税收立法咨询专家库等方式,发挥专家学者的积极作用。在此基础上,还应当推动人民代表大会制度与时俱进,进一步充实全国人大自身的立法力量,完善立法工作机制和程序;强化全国人大及其常委会在立法过程中的主导性和相对独立性,避免部门利益主导立法过程等等。
澎湃新闻:现行《税收征收管理法》中有所谓“两个前置”的规定,这是否不符合您所说的“良法”的定义? 刘剑文:
“两个前置”实际上剥夺了经济条件不佳的纳税人寻求救济的机会,给人以“花钱买救济”的不良观感,故而有必要降低纳税人行使诉权的门槛。我提出的修改建议是折中,如提起行政复议前是否可以先缴纳3成至5成税款或提供担保?
“法律是治国之重器,良法是善治之前提”。税收法定原则是现代国家治理理念与法治财税观念的双重彰显。落实税收法定原则,其意义不仅限于立法本身,而是对于改革整体进程都具有良好的“外溢性”。落实税收法定原则,可以廓清税收立法权的配置和归属,由此理顺立法机关与行政机关、中央与地方各级国家机关之间的关系;也可以界定纳税人与国家、税务机关之间的法律关系,实现纳税人依法纳税,税务机关依法征税,国家依法取得财政收入;还可以带来诸多助推改革的“额外效益”,如加强税收立法势必会推动全国人大及其常委会进一步强化能力、明确职责,而这对于各领域的改革和法治建设都有着不可估量的意义。